430. L’Azione 2 si riferisce espressamente a possibili modifiche al Modello di Convenzione Fiscale dell’OCSE (OCSE, 2014) per garantire che le entità con doppia residenza non siano utilizzate per ottenere indebitamente i benefici dei trattati.
431. La modifica all’art. 4, paragrafo 3, del Modello di Convenzione Fiscale dell’OCSE (OCSE, 2014) che scaturirà dai lavori sull’Azione 6[1], affronterà alcuni dei problemi di BEPS relativi alla questione delle entità doppio residenti prevedendo che i casi di doppia residenza in base ad un trattato sia risolta caso per caso piuttosto che sulla base della regola attuale basata sul luogo di direzione effettiva delle entità, che crea un potenziale di elusione fiscale in alcuni paesi. La nuova versione dell’art. 4(3) recita come segue:
Quando, in base alle disposizioni del paragrafo 1, una persona diversa da un individuo è residente di entrambi gli Stati Contraenti, le autorità competenti degli Stati Contraenti si adoperano per determinare di comune accordo lo Stato Contraente di cui tale persona è considerata residente ai fini della convenzione, tenuto conto della sua sede di direzione effettiva, del luogo in cui è incorporata o altrimenti costituita e ogni altro fattore rilevante. In assenza di tale accordo, tale persona non ha diritto a nessuno sgravio o esenzione dalle tasse previste dalla presente Convenzione, salvo nella misura e secondo le modalità concordate dalle autorità competenti degli Stati contraenti.
432. Questo cambiamento, tuttavia, non affronterà tutte le preoccupazioni di BEPS relative alle entità doppio residenti. Ad esempio, non affronterà le strategie di elusione basate sul fatto che un’entità sia residente di un determinato Stato ai sensi del diritto nazionale dello Stato, mentre, allo stesso tempo, sia residente di un altro Stato in base a un trattato fiscale concluso dal primo Stato, consentendo quindi a tale entità di beneficiare dei vantaggi applicabili ai residenti in base al diritto nazionale senza essere soggetta agli obblighi reciproci stabiliti dal trattato (ad esempio, essere in grado di trasferire perdite conseguite all’estero ad un’altra società residente in base ad un sistema di consolidamento fiscale di gruppo ai sensi del diritto nazionale rivendicando allo stesso tempo il beneficio concesso dal trattato sull’esenzione dei profitti conseguiti all’estero). Tale questione sorge da una discrepanza la nozione di residenza del diritto nazionale e quella ai fini convenzionali, e dal momento che il concetto di residenza ai fini convenzionali non può semplicemente essere allineato al concetto di residenza ai sensi del diritto nazionale di ciascuno Stato contraente senza creare situazioni in cui un’entità sarebbe residente dei due Stati ai fini convenzionali, la soluzione a queste strategie di elusione deve essere trovata nel diritto nazionale. Mentre tali strategie di elusione possono essere affrontate attraverso le norme anti-abuso generali interne, gli Stati per i quali questo è un potenziale problema potrebbero voler considerare l’inserimento nel proprio diritto interno di una norma, già presente nella legislazione nazionale di alcuni Stati[2], secondo cui un l’ente che è considerato residente di un altro Stato in base a un trattato fiscale non sarà considerato residente in base al diritto nazionale.
433. Inoltre, la modifica all’art. 4 (3) non affronta i problemi BEPS derivanti dalla doppia residenza allorquando non vi sia la presenza di alcun trattato. L’Esempio 7.1 della presente relazione illustra una doppia struttura di consolidamento in cui le preoccupazioni di BEPS derivano dal fatto che i due Stati considerano la stessa entità come residente a cui ciascun paese applica il proprio regime di consolidamento. In tal caso, le stesse preoccupazioni di BEPS sorgono indipendentemente dal fatto che vi sia o meno un trattato fiscale tra i due Stati, il che indica che la soluzione a tale caso deve essere trovata nelle leggi nazionali. Va notato, tuttavia, che se tra i due Stati fosse esistito un trattato e la legge nazionale di ciascuno Stato avesse ncluso la regola di cui al paragrafo precedente, l’entità sarebbe probabilmente risultata residente ai sensi del diritto interno di un solo Stato, ossia lo Stato in cui sarebbe risultata residente ai sensi del trattato.
Bibliografia
OECD (2015), Preventing the Granting of Treaty Benefits in Inappropriate Circumstances, Action 6 – 2015 Final Report, OECD/G20 Base Erosion and Profit Shifting Project, OECD Publishing, Paris, http://dx.doi.org/10.1787/9789264241695-en.
OECD (2014), Model Tax Convention on Income and on Capital: Condensed Version 2014, OECD Publishing, Paris, http://dx.doi.org/10.1787/mtc_cond-2014-en.
Parliament of the United Kingdom (2009), Corporation Tax Act 2009, United Kingdom. Disponibile a questo indirizzo: http://www.legislation.gov.uk/ukpga/2009/4/contents (accesso del 15.09.2015).
Note
[1] Si veda il paragrafo 48 della relazione sull’Azione 6 – Prevenire la concessione dei benefici dei trattati in circostanze inappropriate (OCSE, 2015).
[2] Si veda la sottosezione 250(5) della legge sull’imposta sul reddito del Canada e la sezione 18 della legge sulla tassazione delle società del 2009 del Regno Unito.